Φορολογικά

Μέτρα δέουσας επιμέλειας (ΔΕΠ) : εκτίμηση κινδύνου – Σχολιασμός απόφασης ΔΕΕ C-562/20

Μέτρα δέουσας επιμέλειας (ΔΕΠ) : εκτίμηση κινδύνου
 Νένα Π. Διονυσοπούλου, Δικηγόρος
 
 Ο Νόμος 4557/2018 («Πρόληψη και καταστολή της νομιμοποίησης εσόδων από εγκληματικές δραστηριότητες και της χρηματοδότησης της τρομοκρατίας [ενσωμάτωση της Οδηγίας 2015/849/EE] και άλλες διατάξεις») περιέχει διατάξεις που έχουν κατά κύριο λόγο χαρακτήρα προληπτικό καθώς αποβλέπουν όχι μόνο στην θεσμοθέτηση ενός συνόλου αποτρεπτικών μέτρων (βάσει των πληροφοριών που αποτυπώνονται στην εκτίμηση κινδύνου) αλλά κυρίως στη διαφύλαξη της σταθερότητας και της ακεραιότητας του χρηματοπιστωτικού τομέα. Στο πλαίσιο αυτό επιβάλλονται στα αναφερόμενα στην περίπτωση δ’ της παραγράφου 1 του άρθρου 5 του ν. 4558/2018 πρόσωπα (ήτοι αφενός στους εξωτερικούς λογιστές-φοροτεχνικούς κι αφετέρου σε κάθε άλλο πρόσωπο που αναλαμβάνει να παρέχει, είτε άμεσα είτε μέσω άλλων συνδεδεμένων προσώπων, υλική βοήθεια, συνδρομή ή συμβουλές σχετικά με φορολογικά θέματα, ως κύρια επιχειρηματική ή επαγγελματική δραστηριότητα) οι αναλυτικά περιγραφόμενες στα κεφάλαια Γ έως και Ζ του ως άνω Νόμου υποχρεώσεις.
 
 Πρόσφατα κάναμε μία εκτενή αναφορά στην υποχρέωση τήρησης αρχείου, σε έγχαρτη ή ψηφιακή μορφή των στοιχείων πιστοποίησης της ταυτότητας παλαιών και νέων πελατών, φυσικών ή/και νομικών προσώπων (δείτε εδώ το σχετικό άρθρο). Οι υποχρεώσεις όμως των αναφερομένων στην περίπτωση δ’ της παραγράφου 1 του άρθρου 5 του ν. 4558/2018 προσώπων δεν σταματούν εκεί. Η βασικότερη υποχρέωση περιγράφεται αναλυτικά στο άρθρο 35 του ν. 4558/2018 και αφορά την προσέγγιση και την εκτίμηση κινδύνου που θα καταδείξει το είδος των μέτρων ΔΕΠ που πρέπει να ληφθούν για έκαστο πελάτη. Η επιβλέπουσα Αρχή (Α.Α.Δ.Ε.) έχει εκδώσει γενικού περιεχομένου οδηγίες αξιολόγησης κινδύνου (ΠΟΛ. 1200/2018), αποσκοπώντας στον εντοπισμό, την κατανόηση και στην ελαχιστοποίηση αν όχι στην πάταξη των κινδύνων νομιμοποίησης εσόδων από παράνομες δραστηριότητες και της χρηματοδότησης της τρομοκρατίας. Δυστυχώς οι οδηγίες αυτές δεν έχουν έκτοτε επικαιροποιηθεί ή αρκούντως εξειδικευτεί με αποτέλεσμα να γινόμαστε συχνά αποδέκτες σχετικών αποριών .
 
 Στην απόφαση της 17ης Νοεμβρίου 2022 (υπόθεση C562/20 «SIA «Rodl & Partner κατά Valsts ieņēmumu dienests») που δημοσιεύεται σήμερα στον Κόμβο, το ΔΕΕ κλήθηκε ν΄ απαντήσει σε μία σειρά προδικαστικών ερωτημάτων που έθεσε το λετονικό Δικαστήριο σχετικά με την ερμηνεία διατάξεων της οδηγίας (ΕΕ) 2015/849. Φρονούμε πως η ως άνω απόφαση είναι πραγματικά σημαντική, υποχρεώνει δε σε ενιαία – εντός της ΕΕ – νοηματική και πρακτική προσέγγιση των θεμάτων που θίγονται.
 
 Σε πρώτο χρόνο ζητήθηκε να διευκρινισθεί εννοιολογικά το εάν τα κριτήρια αυξημένης ΔΕΠ που αναφέρονται στις παραγράφους 1 και 3 του άρθρου 18 ερμηνευόμενα συνδυαστικά με το στοιχείο β΄ του σημείου 3 του παραρτήματος III της οδηγίας [αντίστοιχες διατάξεις στο ν. 4557/2018 : παράγραφοι 1 και 4 του άρθρου 16 και περίπτωση γ’ του σημείου 3 του Παραρτήματος ΙΙ ] έχουν την έννοια ότι πρέπει να λαμβάνονται μέτρα αυξημένης ΔΕΠ στην ειδική περίπτωση που όχι ο ίδιος ο πελάτης ο οποίος τυγχάνει να είναι ΜΚΟ αλλά είτε κάποιος από τους υπαλλήλους του, είτε κάποιος εμπορικός εταίρος του πελάτη, είναι υπήκοος τρίτης χώρας υψηλού κινδύνου δωροδοκίας.
 
 Το ΔΕΕ διευκρίνισε πως :

 
 1. τα υπόχρεα πρόσωπα οφείλουν να λαμβάνουν υπόψη τουλάχιστον τους παράγοντες και τους τύπους αποδεικτικών στοιχείων ως προς την ύπαρξη δυνητικά υψηλότερου κινδύνου που μνημονεύονται στο παράρτημα III της εν λόγω οδηγίας.
 
 2.
ο κατάλογος παραγόντων και τύπων αποδεικτικών στοιχείων κινδύνου, ο οποίος παρατίθεται στο παράρτημα ΙΙΙ δεν είναι εξαντλητικός. Τα κράτη μέλη δύνανται, να προσδιορίζουν διαφορετικές περιπτώσεις ενέχουσες υψηλό κίνδυνο στο πλαίσιο του περιθωρίου εκτιμήσεως που τους καταλείπει το άρθρο 18 της Οδηγίας και μάλιστα με τρόπο εξαντλητικό, εφόσον διευκρινίζονται μεταγενέστερα με πράξεις που δεν έχουν κατ’ ανάγκην τυπική ισχύ νόμου, πλην όμως δημοσιεύονται προσηκόντως, δεν βαίνουν πέραν του αναγκαίου μέτρου για την επίτευξη του σκοπού της Οδηγίας και δεν συνεπάγονται δυσμενείς διακρίσεις.
 
 3.
το παράρτημα III, σημείο 3, στοιχείο βʹ, της οδηγίας 2015/849 δεν εμπεριέχει διάκριση του εάν ο σχετικός παράγοντας γεωγραφικού κινδύνου αφορά τον πελάτη ή αφορά τους εμπορικούς εταίρους του. Κάπως έτσι, θεωρούνται παράγοντες που αποτελούν ενδείξεις δυνητικώς αυξημένου γεωγραφικού κινδύνου, μόνον οι εμπορικές συναλλαγές ορισμένης σημασίας ή περιπλοκότητας ή οι ασυνήθιστου χαρακτήρα, τις οποίες πραγματοποιεί πελάτης του υποχρέου προσώπου με εμπορικό εταίρο εγκατεστημένο σε τρίτη χώρα υψηλού κινδύνου δωροδοκίας. Ομοίως, είναι σαφές πως υπάλληλος του πελάτη ο οποίος έχει την ιθαγένεια τρίτης χώρας υψηλού κινδύνου δωροδοκίας, στην ειδική περίπτωση που ούτε είναι ο πραγματικός δικαιούχος, ούτε κατέχει στο οργανόγραμμα θέση που να του παρέχει τη δυνατότητα να ασκεί δραστηριότητες δυνητικώς συνδεόμενες με δραστηριότητες νομιμοποιήσεως εσόδων από παράνομες δραστηριότητες, δεν φαίνεται να αποτελεί δυνητικώς αυξημένου κίνδυνο που να οδηγεί στη λήψη αντίστοιχων μέτρων ΔΕΠ.
 
 Σε δεύτερο χρόνο, ζητήθηκε να διευκρινισθεί ερμηνευτικά ο τρόπος τεκμηρίωσης της εκτιμήσεως κινδύνου, το εάν δηλαδή το άρθρο 13, παράγραφος 1, στοιχεία γʹ και δʹ της οδηγίας 2015/849 [αντίστοιχη διάταξη στο ν. 4557/2018 : περίπτωση γ΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 13] έχει την έννοια ότι επιβάλλει στα υπόχρεα πρόσωπα και στα πλαίσια λήψης ΔΕΠ ως προς τον πελάτη, να λαμβάνουν από τον τελευταίο αντίγραφο της συμβάσεως που έχει συναφθεί μεταξύ αυτού και τρίτου ή όχι.
 Το ΔΕΕ απεφάνθη αρνητικά. Οι ως άνω διατάξεις δεν επιβάλλουν στα υπόχρεα πρόσωπα να λαμβάνουν από τον πελάτη τους αντίγραφο της συμβάσεως που έχει συναφθεί μεταξύ αυτού και τρίτου, εφόσον δύνανται να προσκομίσουν στην αρμόδια εθνική αρχή άλλα, κατάλληλα έγγραφα τα οποία καταδεικνύουν, αφενός, ότι ανέλυσαν τη συναλλαγή και την εμπορική σχέση μεταξύ του πελάτη και του τρίτου και, αφετέρου, ότι ελήφθησαν προσηκόντως υπόψη οι εντοπισθέντες δυνητικοί κίνδυνοι για τη λήψη συγκεκριμένης φύσεως ΔΕΠ.
 Σε τρίτο χρόνο, ζητήθηκε να διευκρινισθεί εάν η παράγραφος 5 του άρθρου 14 της οδηγίας 2015/849 [αντίστοιχη διάταξη στο ν. 4557/2018 : παράγραφος 7 του άρθρου 13] έχει ή όχι την έννοια ότι το υπόχρεο πρόσωπο οφείλει να εφαρμόζει ΔΕΠ ως προς τους υφιστάμενους πελάτες, ειδικά ως προς αυτούς που ενέχουν υψηλό κίνδυνο νομιμοποιήσεως εσόδων από παράνομες δραστηριότητες και χρηματοδοτήσεως της τρομοκρατίας, τούτο δε ακόμη και όταν δεν κατέστη δυνατό να διαπιστωθεί καμία μεταβολή όσον αφορά την κατάσταση του συγκεκριμένου πελάτη (στην ειδική όμως περίπτωση που το εθνικό δίκαιο έχει ορίσει ρητή προθεσμία η οποία δεν έχει ακόμη εκπνεύσει, κάτι που δεν ισχύει για την εσωτερική μας έννομη τάξη).
 
 Το ΔΕΕ απάντησε πως από το ίδιο το γράμμα της ως άνω διατάξεως προκύπτει ότι τα υπόχρεα πρόσωπα, στηριζόμενα σε επικαιροποιημένη εκτίμηση του κινδύνου, οφείλουν να εφαρμόζουν ΔΕΠ ως προς τους υφιστάμενους πελάτες όταν το χρονικό σημείο είναι κατάλληλο. Τούτο συμβαίνει στην περίπτωση μεταβολής των κρίσιμων στοιχείων της καταστάσεως του συγκεκριμένου πελάτη και μάλιστα ανεξαρτήτως του χαρακτηρισμού του ως προς τον βαθμό κινδύνου.
 [Πρακτικά αυτό σημαίνει πως σε περίπτωση κατά την οποία περιέλθουν στη γνώση υπόχρεου προσώπου νέα στοιχεία (όπως είναι οι εμπορικές συναλλαγές), δυνάμενων να επηρεάσουν την ήδη πραγματοποιηθείσα εκτίμηση κινδύνου, αυτό οφείλει να λάβει υπόψη του τα στοιχεία αυτά και, εφόσον τούτο κρίνεται ενδεδειγμένο, να αναθεωρήσει την εκτίμηση κινδύνου και, ενδεχομένως, το επίπεδο των μέτρων ΔΕΠ που ισχύουν για τον εν λόγω πελάτη.].
 
 Τέλος, ζητήθηκε να διευκρινισθεί αν οι παράγραφοι 1 και 2 του άρθρου 60 της οδηγίας 2015/849 [αντίστοιχες διατάξεις στο ν. 4557/2018 : παράγραφος 3 του άρθρου 46 και εδάφιο ε΄ της υποπερίπτωσης εε΄ της περίπτωσης α της παραγράφου 1 του άρθρου 46 ως προς τα νομικά πρόσωπα και της υποπερίπτωσης ββ’ της περίπτωσης β της παραγράφου 1 του άρθρου 46 για τα φυσικά πρόσωπα] έχουν ή όχι την έννοια ότι, κατά τη δημοσίευση αποφάσεως περί επιβολής κυρώσεως εκδοθείσας λόγω παραβάσεως των εθνικών διατάξεων για τη μεταφορά της συγκεκριμένης οδηγίας στην εσωτερική έννομη τάξη, η αρμόδια εθνική αρχή υποχρεούται να διασφαλίζει ότι οι δημοσιευόμενες πληροφορίες είναι σύμφωνες με εκείνες που περιέχει η εν λόγω απόφαση. Το ΔΕΕ απεφάνθη καταφατικά.
 
 Η λαϊκή θυμοσοφία θέλει τον τσαγκάρη να μην έχει παπούτσια να φορέσει. Η πραγματικότητα και η πληθώρα των φορολογικών, ασφαλιστικών, εργατικών και όχι μόνο υποχρεώσεων που βαραίνουν έναν εξωτερικό φοροτεχνικό – λογιστή θέλει τον τελευταίο να αναρωτιέται στις 24:01 εάν έστειλε την προσωπική του δήλωση ΦΕ ή το ΦΠΑ του.
 Θέλει επίσης τον «λογιστή του γείτονα» να αναλαμβάνει φαινομενικά επιτυχώς , ήτοι χωρίς να λαμβάνει μέτρα ΔΕΠ προβληματικούς πελάτες ή αμφιβόλου νομιμότητας ή έστω νομιμοφάνειας υποθέσεις.
 Κάτι που δεν είναι ευρέως γνωστό είναι το πραγματικό γεγονός ότι η ΑΑΔΕ έχει ξεκινήσει στα γραφεία των υποχρέων προσώπων δειγματοληπτικούς ελέγχους εφαρμογής ΔΕΠ σε παλαιούς και νέους πελάτες.
 Την ίδια στιγμή κι ενώ η συζήτηση γύρω από το τι σημαίνει θεωρητικά και πρακτικά εκτίμηση κινδύνου δεν έχει καν ξεκινήσει, το άρθρο 46 του ν. 4557/2018 ‘είναι εκεί, περιγράφει σοβαρότατες διοικητικές κυρώσεις και μπορεί να εφαρμοσθεί ανά πάσα στιγμή και ώρα, εφόσον κριθεί τούτο απαραίτητο.